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乌克兰税法法典新规的主要内容与解读

发布时间:2018-09-28

摘要

  Abstract:Nearly 20 years after the independence of Ukraine, the first tax code of Ukraine was promulgated.However, the tax reform of the country is still under way as manifested by ongoing amendments and updates since its promulgation. The key amendments cover corporate profit tax, real property tax, financial transactions tax, transfer pricing, double taxation relief, etc. The amendments epitomize Ukraine's policy thought of encouraging investment, supporting the growth of high-tech industry and promoting the economic development by tax law. It also embodies the purpose of strengthening regulation and expanding tax base. It is advisable to analyze and explain the intrinsic meaning of Ukraine ' s Tax code and relevant amendments on basis of the country ' s economic reality.

  Keyword:Tax code; Corporate profit tax; Real property tax; Double taxation relief; Transfer pricing;

  乌克兰1991年独立后开始了经济转型, 直到2010年9月, 该国的第一部税法法典草案才正式公布, 其中大部分内容已于2011年1月1日生效, 有关企业所得税的法规已于2011年4月1日实施。然而, 时至今日, 乌克兰新税法的内容仍在更新, 该国陆续颁布一系列新税法, 税制改革仍在进行之中。

税法

  一、税法法典新规的主要内容

  (一) 企业所得税方面做出了新调整

  企业所得税方面, 乌克兰把企业所得税税率从21%下调到19%, 并还将进一步下调到16%。除对企业所得税的税率进行调整以外, 乌克兰企业还须预缴一部分所得税, 预缴税款按月申报, 申报金额不低于上年所得税纳税总额的1/12。纳税人年度申报纳税时, 应一并提交在未来12月内所计算出的预缴税款金额的相关信息。企业预缴所得税之后, 如果在每年的第一个季度内未能实现盈利或者出现亏损, 该企业可在该季度内向税务机关提交税务信息和财务报表, 以免除该企业在第二、三、四季度的预缴税款。对有价证券及衍生金融工具的交易也将开征所得税, 上述金融资产交易的利得须缴纳10%的所得税。

  (二) 在IT行业和软件开发方面实施税收激励

  乌克兰近年来新出台的税法对IT行业和软件开发企业提供了税收激励。符合条件的企业在2023年12月31日前, 可按5%的所得税优惠税率纳税。如果企业在连续四个季度内符合以下标准, 则可享受优惠的所得税率:一是来自软件开发的收入在总收入中所占比重不低于70%;二是企业在享受优惠税率之前, 其固定资产或无形资产的历史价值高于最低的50份工资之和;三是申报优惠税率的公司无税收债务, 且该公司未向法院申请破产。软件开发商在2023年1月1日前免缴增值税。

  (三) 制定并实施房产税

  近年来颁布的新税法内容还包括房产税。拥有居住性房地产的乌克兰居民及包括非居民的法人实体, 如果公寓居住面积超过120平方米、房屋居住面积超过250平方米, 应缴纳房产税。个人房产的税基由乌克兰国家税务主管部门根据《国家不动产产权登记条例》核定;而持有居住性房地产的法人实体, 则应按照房地产产权证明文件上所反映的金额来计算房产税税基。个人业主应在收到房产税税收评定通知的60日之内支付税款;而法人实体业主则须提前30日按季度预缴房产税, 有关房产税的预缴信息应在年度房产税申报资料中加以说明。房产税纳税人可在当地税务机关确认纳税所适用的税率、税基、免税条件及核定应缴的税款金额。

  (四) 对有价证券及衍生金融工具的交易的税法

  有价证券及衍生金融工具的交易除了开征所得税, 对金融资产交易的利得征纳所得税之外, 乌克兰还对有价证券及衍生金融工具的交易开征了交易税, 具体规定是:出售上市公司的有价证券、在证券交易所执行衍生金融工具, 适用于零税率;在场外市场出售在证券交易所正式挂牌的有价证券, 适用于0.1%的税率;而在场外市场出售未在证券交易所挂牌的有价证券, 则适用于1.5%的税率。同时, 对个人在场外市场交易的衍生工具合约规定了5个免征起点金额。

  (五) 优先发展部门的税收优惠政策

  在近年来陆续颁布的实行税收激励的法规中包括了一项重要内容:企业投资于乌克兰优先发展的部门时, 将可享受税收优惠。乌克兰税法的修订条款具体规定了企业在乌克兰经济中需要优先发展的部门进行投资时所享受的税收优惠, 现行的《海关法》进行了相应的修订。根据税法的修订条款, 企业投资于需要优先发展的部门时, 可享受所得税减免优惠, 在2013年到2017年期间享受零税率, 在2018年到2022年期间享受8%的税率, 自2023年起才缴纳16%的税率。自2022年年底之前, 企业投资于优先发展部门时, 其投资项目所使用的某些固定资产可使用加速折旧法。2017年年底之前, 投资于优先发展部门的企业如果符合某些特定条件, 其投资项目中所需进口的设备及相关部件可免除进口关税。企业向需要优先发展的部门进行投资时, 可向海关主管部门开具税收承兑票据, 进口设备的增值税则可推迟60天缴纳。对符合税收和关税优惠的投资项目的认定, 由乌克兰内阁负责。

  (六) 转让定价规则的调整

  近年来新颁布的税法条文中的另一重要内容是制订了转让定价规则。根据乌克兰税法第39号条款, 对关联企业之间的交易实行新的定价方式, 包括可比非受控价格法、利润分割法和交易净利润法。如果企业缺乏充足的信息来确定公平价格, 则可参照财产或其产权的独立定价法来估算。以下交易均应遵循转让定价规则:一是乌克兰企业及其关联的法人之间的交易;二是乌克兰企业与不用缴纳所得税或所得税被免除的法人之间的交易;三是乌克兰企业与按照特定的所得税率纳税的法人 (包括非居民) 之间的交易。易货贸易、有形资产和无形资产的交易、土地和房地产交易、股息的实物分派以及收到商品和服务但不支付款项的交易, 均应遵循公平交易价格的相关要求。根据税法第39号条款, 如果支付价格偏离公平价格的20%, 税务主管部门有权对由此形成的所得税逃税额进行评估并实施惩罚措施。而纳税大户则有权与税务主管部门签订转让定价协议。

  二、税法法典的颁布及新条文实施的解读与评析

  (一) 新的税法条文体现了税法对经济的激励功能。

  新税法及近年来的税法新规适当下调了企业所得税, 把所得税税率从21%逐步下调到19%, 并将在今后进一步下调到16%, 旨在逐步改变乌克兰所得税税率偏高的状况, 减轻企业的负担, 激发经济活力。同时, 通过税收的调节作用, 对新兴的IT行业、软件业提供优惠的所得税税率, 促进新兴的IT行业和软件业的发展, 这表现为乌克兰免除了软件开发商2023年之前的增值税。最为显着的是鼓励投资的税收激励, 包括对符合条件的企业与投资项目的主要税收和关税方面的优惠。

  从乌克兰宏观经济均衡的角度分析, 该国自1991年独立以来, 国内总供给长期不足, 投资率较低, 而消费率却相对较高, 同时经常项目连年赤字, 政府债务水平难以降低。乌克兰宏观经济失衡的主要表现之一, 是该国的总供给难以满足国内总需求, 而不足部分需要进口来弥补;然而, 乌克兰出口创汇又往往难以满足进口之需, 财政和居民消费需要对外融资。乌克兰国内经济不发达, 产品竞争力不高, 但该国经济的对外开放程度却较高, 导致该国经济发展陷入了“借国外的钱来购买国外产品”的恶性循环。这种失衡的经济发展模式制约了乌克兰经济的长期发展, 也致使该国外债水平较高, 财政收入不足, 预算连年困难, 以至于政府财政与居民消费依赖于外来援助和外部融资的尴尬处境。乌克兰国内投资率的不足, 在现实中反映为基础设施的失修、生产设备老化由于缺乏资金而难以更新。从上述情况看, 要振兴乌克兰经济, 需要提高国内投资水平, 这就要求乌克兰一方面推动本国投资, 一方面通过投资环境的改善和优惠的外资政策来吸引外国直接投资, 同时以经济的长期发展为着眼点, 以优惠的税收等激励手段来促进新产业的发展, 并与国内的产业政策相配合。从近年来新的税法法规颁布的情况看, 乌克兰已通过新颁布的税法实行经济激励, 其中最为显着的是鼓励投资的税收激励, 包括对符合条件的企业与投资项目的主要税收和关税方面的优惠。鼓励投资的税收政策的出台、企业所得税的逐级下调, 以及引导新行业的税收优惠政策, 体现了乌克兰改善投资环境, 推动经济发展的税收政策方向。

  (二) 乌克兰近年来的新税法变动也反映了该国税收规制有所加强

  乌克兰对有价证券及衍生金融工具的交易开征了所得税, 其中, 对于在正规的交易所进行的交易实行零税率, 对场外交易实行实质性征税。对有价证券、衍生工具交易的场外交易进行征税, 有助于增进资本市场的规范性, 但也存在不利于资本市场的早期发育的一面。资本市场发育的不足, 制约了乌克兰私有化的有序发展, 也不利于企业治理。发育良好的高效的资本市场, 能够优化资金配置, 促进企业治理水平, 提升经济整体效率, 有助于乌克兰摆脱经济困境。税收规制加强的另一个重要方面是乌克兰与塞浦路斯签订了双重避税协定。根据乌克兰国家统计局的数据, 在乌克兰的外资构成中, 来自塞浦路斯的投资所占比重最大, 截至2013年10月1日, 来自塞浦路斯的FDI存量已占全部FDI的33%, 远超第二位的德国 (来自德国的投资比重为11%) 。但这部分外资一直被怀疑是乌克兰本国及俄罗斯资本通过塞浦路斯而对乌克兰的投资。与塞浦路斯签署的双重避税新协定的内容基本符合经合组织的惯例, 有助于乌克兰对外国投资进行规范。此外, 近年来新颁布的税法法规中, 较为引人瞩目的还包括有关转移定价的税收规制。企业通过关联交易能够降低应税收入而达到避税目的, 还可能导致利润外移甚至资本外流, 冲销税收激励政策, 减少政府财政收入。新的转移定价规则正式生效后, 有助于加强税收监管并提高政府的财政收入。然而在实际操作中, 却不容易找到真正的可比非受控价格。比较利润法有利于简化税务部门的管理工作, 但由于不同类型的企业的之间的利润差异较大, 采用比较利润法也可能会违反公平交易原则。此外, 新的转移定价规则也会对一些原先依靠转移定价避税而存活的企业造成不利影响。

  (三) 新税法的变动, 也体现出政府扩大税基的倾向

  比较典型的方面包括开征房产税、金融交易税等。乌克兰对税收监管的强化, 有助于提高税收征管的规范化, 提高财政收入。然而, 在该国强化监管的过程中, 也容易导致税收主管当局的权限过大, 使乌克兰税收监管体系陷于僵化, 使税务检查人员对企业进行不当干预, 这同样也不利于企业的正常经营。然而, 在近年来新制定的税法中, 缺乏对税收监管部门自身的执法权限及方式加以约束限制的法规。在税收征管手段方面, 乌克兰已对税收征管的电子化进行立法, 增值税纳税人应在新的纳税系统中设立登记账户, 并通过该系统向税务主管部门提交增值税纳税申报表和交易记录的电子副本。电子化税收征管系统有助于提高税收征管效率, 降低企业及监管部门的成本, 是乌克兰税收征管体制中的积极因素。

  三、总结与展望

  从近年来乌克兰颁布的税法法典及新颁布的条文内容分析, 税法法典的颁布标志着乌克兰税制改革迈出了重要而关键的一步, 后续颁布的税法条文内容体现了乌克兰政府着眼于经济和社会发展, 以扩大税源、加强规制、提高效率为目的, 并通过下调所得税率、实行税收优惠来鼓励投资, 致力于解决宏观经济的不均衡及经济长期发展问题, 并激励新兴产业的发展。

  然而, 乌克兰税制改革过程中, 仍存在诸多亟待解决的问题, 例如影子经济的正规化问题、企业财务会计与所得税会计的分离问题、税收主管部门的合理权限问题、税收征管效率问题等, 乌克兰税制改革仍处于不断完善的进程之中。

  参考文献
  [1]Ukraine:The Tax Code has recently undergone important amendments.CMS CEE Tax Group 2011.
  [2]Ukraine taxation and investment 2017, the Deloitte International Tax Resource 2017.
  [3]General overview of taxes, levied in Ukraine, KM partners2010.
  [4]Tax code of Ukraine, SPC Min RD of Ukraine, 2014.
  [5]Amendments to the Tax Code of Ukraine, KPMG, 2018.

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